Impuestos en la reorganización de empresas: impuesto sobre beneficios, IVA y pérdidas
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Cuando se reorganizan empresas lituanas cuyo beneficio tributa a los tipos establecidos en la Pelno mokesčio įstatymas (Ley del Impuesto sobre Beneficios, PMĮ), esta ley, si se cumplen sus condiciones, no grava la transmisión de bienes en la fusión por absorción, la fusión por constitución de nueva sociedad, la escisión a favor de sociedades existentes (išdalijimas), la escisión con constitución de nuevas sociedades (padalijimas) o la escisión parcial (atskyrimas): el incremento de valor de los bienes no se considera renta de la empresa que los transmitió, y el sucesor asume el precio de adquisición de los bienes y continúa la amortización. En la escisión a favor de sociedades existentes y en la escisión con constitución de nuevas sociedades, este beneficio fiscal depende de que las acciones recibidas en canje se conserven durante tres años. El sucesor puede trasladar las pérdidas fiscales de la empresa en reorganización si continúa la actividad asumida durante al menos tres años. A efectos del IVA, la transmisión de bienes al extinguirse la empresa se considera un suministro, pero el IVA calculado en la factura con IVA (PVM sąskaita faktūra) de la empresa que se extingue lo retiene e ingresa el sujeto registrado a efectos del IVA (PVM mokėtojas) que adquiere los bienes. Todas las obligaciones tributarias de la empresa reorganizada, incluidas las que se descubran más tarde, debe cumplirlas su sucesor en los derechos y obligaciones. Estas reglas pueden perderse si el objetivo principal o uno de los objetivos principales de la reorganización es obtener una ventaja fiscal.
Cuándo se aplican las reglas especiales del impuesto sobre beneficios
El capítulo IX de la PMĮ aplica reglas específicas a la reorganización. El apartado 1 del artículo 41 de la PMĮ (PMĮ 41 str. 1 d.) las aplica cuando los bienes, derechos y obligaciones se transmiten entre empresas lituanas cuyo beneficio tributa al tipo del 17 o del 7 por ciento, o entre empresas lituanas y empresas de determinados Estados miembros de la Unión Europea, o entre esas empresas de la UE.
La ley enumera qué supuestos se consideran reorganización o transmisión (PMĮ 41 str. 2 d.). Entre ellos figuran la fusión por absorción, la fusión por constitución de nueva sociedad, la escisión a favor de sociedades existentes y la escisión con constitución de nuevas sociedades, así como la escisión parcial, cuando la empresa que continúa la actividad separa una parte y sobre la base de esta se crea una nueva empresa. Si a los accionistas se les paga en dinero una parte de la diferencia de precio de las acciones, en los supuestos de fusión por absorción, fusión por constitución de nueva sociedad, escisión a favor de sociedades existentes y escisión con constitución de nuevas sociedades esa parte no puede superar el 10 por ciento del valor nominal de las acciones o, cuando no hay valor nominal, el 10 por ciento del valor contable de las acciones (PMĮ 41 str. 2 d.).
Si la empresa que adquiere los bienes es una empresa extranjera, estas reglas solo se aplican cuando, tras la reorganización, continúa la actividad en Lituania a través de un establecimiento permanente (PMĮ 41 str. 3 d.).
Los bienes pasan sin impuesto sobre beneficios
Cuando, en una reorganización, una empresa transmite bienes a otra empresa, el incremento de valor de los bienes no se considera renta de la empresa que los transmitió (PMĮ 42 str. 2 d.). Para la empresa que recibe los bienes, su precio de adquisición sigue siendo el mismo que tenían en la empresa que los transmitió. El sucesor continúa calculando la amortización de los bienes del mismo modo que lo hacía la empresa que los transmitió (PMĮ 42 str. 8 d.).
La diferencia positiva surgida en el momento de la reorganización, cuando se ha pagado más que el valor del patrimonio neto adquirido, no se deduce de la renta. La diferencia negativa no se incluye en la renta (PMĮ 42 str. 9 d.).
Una condición importante se aplica a la escisión a favor de sociedades existentes, a la escisión con constitución de nuevas sociedades y a algunos supuestos de transmisión de una parte de la actividad. Estos beneficios fiscales solo rigen si la empresa o sus accionistas no venden ni transmiten de otro modo las acciones recibidas en canje durante tres años, salvo cuando las acciones se transmiten por exigencia de la normativa o en una nueva reorganización o transmisión en las formas establecidas en PMĮ 41 str. 2 d. 4–7 p. (PMĮ 42 str. 10 d.). Para la fusión por absorción y la fusión por constitución de nueva sociedad, la ley no establece esta condición.
¿Puede el sucesor utilizar las pérdidas fiscales?
Las pérdidas fiscales no utilizadas de la empresa en reorganización puede trasladarlas la empresa adquirente si continúa la actividad o la parte de la actividad asumida durante no menos de 3 años (PMĮ 43 str. 1 d.). Solo se transmiten las pérdidas relacionadas con la actividad asumida y continuada. Las pérdidas derivadas de la transmisión de valores y de instrumentos financieros derivados (salvo para las entidades financieras) no se transmiten de esta forma.
El Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Tribunal Supremo Administrativo de Lituania, LVAT) ha interpretado que la palabra „veikla“ [«actividad»] en esta norma significa una actividad concreta, es decir, un tipo de actividad (auto del LVAT de 2019-07-31 en el asunto administrativo n.º eA-1607-575/2019, apdo. 45). Por eso no basta con que el sucesor tenga actividad en general. Debe continuar precisamente la actividad en la que se generaron las pérdidas. El mismo tribunal señaló que, antes de decidir sobre el traslado de las pérdidas, se valoran también la realidad de las pérdidas generadas y su conformidad con los requisitos de la PMĮ (LVAT, eA-1607-575/2019, apdo. 49).
Si la actividad asumida se interrumpe antes de que transcurran tres años, no se cumple la condición de PMĮ 43 str. 1 d. Cuando termina el periodo de tres años, las pérdidas asumidas dejan de trasladarse a partir del periodo impositivo en el que el sucesor deja de continuar la actividad asumida (PMĮ 43 str. 2 d.). Cuando una empresa continúa su actividad y solo transmite una parte de ella, reduce sus pérdidas en el importe correspondiente a la actividad transmitida (PMĮ 43 str. 3 d.). Con las pérdidas trasladadas, junto con las demás pérdidas deducibles, puede reducirse como máximo el 70 por ciento de la renta del periodo impositivo calculada conforme al procedimiento establecido por la ley (PMĮ 43 str. 7 d.). Este límite no se aplica a las empresas cuyo beneficio tributa al tipo del 7 por ciento (PMĮ 43 str. 7 d.).
Cuándo puede la administración tributaria no tener en cuenta la reorganización
Las reglas especiales no son incondicionales. Al calcular el impuesto sobre beneficios no se tiene en cuenta el mecanismo cuyo objetivo principal o uno de cuyos objetivos principales sea obtener una ventaja fiscal. Un mecanismo se considera artificial si no se estableció por razones comerciales válidas que reflejen la realidad económica (PMĮ 11 str. 8 d.).
El apartado 1 del artículo 69 del Mokesčių administravimo įstatymas (Ley de Administración Tributaria, MAĮ) (MAĮ 69 str. 1 d.) permite a la administración tributaria aplicar el principio de prevalencia del fondo sobre la forma cuando un negocio jurídico o una operación se ha realizado con el objetivo de obtener una ventaja fiscal. En ese caso, el impuesto se calcula según las circunstancias reales. Por eso, conviene describir con claridad las razones empresariales de la reorganización en el proyecto de reorganización (reorganizavimo sąlygos) y en los documentos relacionados.
IVA: ¿es la transmisión de bienes un suministro?
El apartado 3 del artículo 9 del Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, PVMĮ) (PVMĮ 9 str. 3 d.) establece que la transmisión de bienes por la extinción de un sujeto registrado a efectos del IVA mediante reorganización se considera una entrega de bienes o una prestación de servicios a título oneroso. Esto se aplica cuando el IVA de la adquisición o importación de esos bienes, o una parte de él, se incluyó en la deducción del IVA de la empresa que se extingue.
Ese IVA, calculado en el documento emitido por la empresa que se extingue, está obligado a retenerlo e ingresarlo el sujeto registrado a efectos del IVA que adquiere los bienes a causa de la reorganización de otro sujeto registrado a efectos del IVA (PVMĮ 96 str. 1 d. 1 p.). El IVA soportado en la adquisición de los elementos asumidos lo incluye el sucesor en su deducción sobre la base de la factura con IVA que documenta ese suministro (PVMĮ 64 str. 7 d.).
La PVMĮ tiene también una regla general: cuando una actividad o una parte de ella se transmite como conjunto a un sujeto pasivo que la continúa, esa transmisión no se considera ni entrega de bienes ni prestación de servicios (PVMĮ 9 str. 1 d.). La regla sobre las aportaciones no dinerarias excluye expresamente estos supuestos (PVMĮ 9 str. 2 d.), mientras que el 9 str. 3 d. no prevé esa excepción. Por eso, según el texto de la ley, cuando un sujeto registrado a efectos del IVA se extingue mediante reorganización se aplica el 9 str. 3 d. No hemos encontrado jurisprudencia lituana sobre esta cuestión.
En la escisión parcial, la sociedad no se extingue, por lo que el 9 str. 3 d. no se aplica. Si en la escisión parcial la actividad se transmite como conjunto a un sujeto registrado a efectos del IVA, al sucesor le corresponden las obligaciones de regularizar la deducción del IVA (PVMĮ 68 str. 2 d.). Cuando unos bienes cuyo IVA soportado se incluyó en la deducción se transmiten a otro sujeto registrado a efectos del IVA mediante escisión parcial conforme al Akcinių bendrovių įstatymas (Ley de Sociedades por Acciones, ABĮ), se considera que el sucesor incluyó ese IVA en su propia deducción, y le corresponde la obligación de regularizar la deducción del IVA (PVMĮ 68 str. 3 d.).
PVMĮ 96 str. 1 d. 1 p. traslada la obligación de retener e ingresar el IVA solo al sucesor que es sujeto registrado a efectos del IVA. Si el sucesor no es sujeto registrado a efectos del IVA, esta regla no se aplica, y las obligaciones de IVA de la empresa que se extingue las cumple su sucesor en los derechos y obligaciones (MAĮ 91 str. 1 d.). La persona dada de baja como sujeto registrado a efectos del IVA presenta una declaración especial del IVA en un plazo de 20 días desde la baja (PVMĮ 88 str. 1 d.). La ley no fija un plazo específico para la reorganización.
El sucesor responde de todos los impuestos
La obligación tributaria de la persona jurídica reorganizada debe cumplirla su sucesor en los derechos y obligaciones (MAĮ 91 str. 1 d.). Al sucesor pasa la obligación de pagar todos los impuestos no pagados y las cantidades relacionadas, incluidas las que se descubran después de la reorganización (MAĮ 91 str. 2 d.). Si la empresa en reorganización tiene un saldo a favor y no tiene deudas tributarias, el saldo a favor se devuelve o se compensa al sucesor (MAĮ 91 str. 3 d.). MAĮ 91 str. 1 ir 3 dalys se aplican también a las sociedades por acciones y a las sociedades por acciones de capital cerrado que se escinden parcialmente (MAĮ 91 str. 4 d.).
En caso de reorganización no se aplican las limitaciones habituales de periodicidad de las inspecciones tributarias (MAĮ 117 str. 3 d. 1 p.). Por eso, antes de la reorganización conviene poner en orden la contabilidad y las declaraciones de todas las sociedades participantes. Cuándo se considera terminada la reorganización y desde cuándo pasan los derechos y obligaciones al sucesor lo explicamos en el artículo Inicio y fin de la reorganización: accionistas y notario. El procedimiento de la escisión parcial lo describimos en el artículo Escisión parcial de una empresa: cuánto dura y qué no podrá transmitirse.
La tributación en el nivel de los accionistas, por ejemplo el canje de acciones, es una cuestión distinta que no tratamos en este artículo. Cada reorganización requiere una valoración fiscal propia según los hechos concretos.
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Cómo empezar
Envíenos los últimos estados financieros de las empresas participantes, información sobre las pérdidas fiscales no utilizadas, si las empresas son sujetos registrados a efectos del IVA, y la forma de reorganización prevista. Indíquenos qué actividad continuará el sucesor después de la reorganización.
Tel. +370 5 212 1506, correo electrónico: info@linden.lt
Más información sobre este servicio: Reorganización y escisión parcial de empresas.
