Le imposte nella riorganizzazione delle società: imposta sul reddito delle società, IVA e perdite

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Quando si riorganizzano società lituane il cui reddito è tassato alle aliquote stabilite dal Pelno mokesčio įstatymas (Legge sull’imposta sul reddito delle società), tale legge, se ne ricorrono le condizioni, non tassa il trasferimento dei beni nella fusione per incorporazione, nella fusione, nella scissione a favore di società esistenti, nella scissione con costituzione di nuove società o nella scissione parziale: l’aumento di valore dei beni non è considerato reddito della società che li ha trasferiti, e il successore subentra nel costo di acquisto dei beni e prosegue l’ammortamento. Nella scissione a favore di società esistenti e nella scissione con costituzione di nuove società questa agevolazione dipende dal fatto che le azioni ricevute in cambio siano mantenute per tre anni. Le perdite fiscali della società in riorganizzazione possono essere riportate dal successore, se questo prosegue l’attività acquisita per almeno tre anni. Ai fini IVA il trasferimento dei beni all’estinzione della società è considerato una cessione, ma l’IVA calcolata nella fattura IVA della società che si estingue è trattenuta e versata dal soggetto passivo IVA subentrante. Tutti gli obblighi tributari della società riorganizzata, anche quelli che emergono in seguito, devono essere adempiuti dal suo successore nei diritti e negli obblighi. Queste regole possono essere perse se lo scopo principale, o uno degli scopi principali, della riorganizzazione è un vantaggio fiscale.

Quando si applicano le regole speciali dell’imposta sul reddito delle società

Il capo IX del Pelno mokesčio įstatymas applica alla riorganizzazione regole proprie. Il comma 1 dell’articolo 41 del Pelno mokesčio įstatymas (PMĮ 41 str. 1 d.) le applica quando beni, diritti e obblighi sono trasferiti tra società lituane il cui reddito è tassato con l’aliquota del 17 o del 7 per cento, oppure tra società lituane e società di determinati Stati membri dell’Unione europea, o tra tali società dell’UE.

La legge elenca quali casi sono considerati riorganizzazione o trasferimento (PMĮ 41 str. 2 d.). Tra questi vi sono la fusione per incorporazione (prijungimas), la fusione (sujungimas), la scissione a favore di società esistenti (išdalijimas) e la scissione con costituzione di nuove società (padalijimas), nonché la scissione parziale (atskyrimas), quando la società che prosegue l’attività separa una parte e sulla sua base si costituisce una nuova società. Se agli azionisti una parte della differenza di prezzo delle azioni è pagata in denaro, nei casi di fusione per incorporazione, fusione, scissione a favore di società esistenti e scissione con costituzione di nuove società tale parte non può superare il 10 per cento del valore nominale delle azioni e, in mancanza di valore nominale, il 10 per cento del valore contabile delle azioni (PMĮ 41 str. 2 d.).

Se la società che acquisisce i beni è una società estera, queste regole si applicano solo quando essa, dopo la riorganizzazione, prosegue l’attività in Lituania tramite una stabile organizzazione (PMĮ 41 str. 3 d.).

I beni passano senza imposta sul reddito delle società

Quando nella riorganizzazione una società trasferisce beni a un’altra società, l’aumento di valore dei beni non è considerato reddito della società che li ha trasferiti (PMĮ 42 str. 2 d.). Per la società che ha ricevuto i beni, il loro costo di acquisto resta lo stesso che era nella società che li ha trasferiti. Il successore prosegue il calcolo dell’ammortamento dei beni come faceva la società che li ha trasferiti (PMĮ 42 str. 8 d.).

La differenza positiva formatasi al momento della riorganizzazione, quando è stato pagato più del valore del patrimonio netto acquisito, non è deducibile dal reddito. La differenza negativa non è inclusa nel reddito (PMĮ 42 str. 9 d.).

Una condizione importante si applica alla scissione a favore di società esistenti, alla scissione con costituzione di nuove società e ad alcuni casi di trasferimento di un ramo d’attività. Queste agevolazioni valgono solo se la società o i suoi azionisti non vendono né trasferiscono in altro modo per tre anni le azioni ricevute in cambio, salvo i casi in cui le azioni sono trasferite per obblighi di legge oppure nuovamente mediante riorganizzazione o trasferimento nei modi stabiliti dal PMĮ 41 str. 2 d. 4–7 p. (PMĮ 42 str. 10 d.). Per la fusione per incorporazione e la fusione la legge non stabilisce questa condizione.

Il successore può utilizzare le perdite fiscali?

Le perdite fiscali non utilizzate della società in riorganizzazione possono essere riportate dalla società acquirente, se essa prosegue l’attività o la parte di attività acquisita per non meno di 3 anni (PMĮ 43 str. 1 d.). Sono trasferite solo le perdite connesse all’attività acquisita e proseguita. Le perdite derivanti dalla cessione di titoli e di strumenti finanziari derivati (per i soggetti diversi dagli enti finanziari) non sono trasferite in questo modo.

Il Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (Corte suprema amministrativa di Lituania, LVAT) ha chiarito che la parola „veikla“ [„attività“] in questa norma indica un’attività specifica, cioè un tipo di attività (ordinanza del LVAT del 31 luglio 2019 nella causa amministrativa n. eA-1607-575/2019, punto 45). Per questo non basta che il successore operi in generale. Deve proseguire proprio l’attività che ha generato le perdite. La stessa Corte ha indicato che, prima di decidere sul riporto delle perdite, si valutano anche l’effettività delle perdite formatesi e la loro conformità ai requisiti del Pelno mokesčio įstatymas (LVAT eA-1607-575/2019, punto 49).

Se l’attività acquisita cessa prima che siano trascorsi tre anni, la condizione del PMĮ 43 str. 1 d. non è soddisfatta. Trascorso il periodo di tre anni, le perdite acquisite non sono più riportate a partire dal periodo d’imposta in cui il successore non prosegue più l’attività acquisita (PMĮ 43 str. 2 d.). Quando la società prosegue l’attività e ne trasferisce solo una parte, riduce le proprie perdite dell’importo attribuibile all’attività trasferita (PMĮ 43 str. 3 d.). Con le perdite riportate, insieme alle altre perdite deducibili, si può ridurre non più del 70 per cento del reddito del periodo d’imposta, calcolato secondo la procedura stabilita dalla legge (PMĮ 43 str. 7 d.). Questo limite non si applica alle società il cui reddito è tassato con l’aliquota del 7 per cento (PMĮ 43 str. 7 d.).

Quando l’amministrazione finanziaria può non tenere conto della riorganizzazione

Le regole speciali non sono incondizionate. Nel calcolo dell’imposta sul reddito delle società non si tiene conto di una costruzione il cui scopo principale, o uno degli scopi principali, è ottenere un vantaggio fiscale. La costruzione è considerata simulata se non è stata posta in essere per valide ragioni commerciali che riflettono la realtà economica (PMĮ 11 str. 8 d.).

Il comma 1 dell’articolo 69 del Mokesčių administravimo įstatymas (Legge sull’amministrazione delle imposte, MAĮ 69 str. 1 d.) consente all’amministrazione finanziaria di applicare il principio della prevalenza della sostanza sulla forma quando un negozio o un’operazione è stato concluso per ottenere un vantaggio fiscale. In tal caso l’imposta è calcolata in base alle circostanze reali. Per questo conviene descrivere chiaramente le ragioni economiche della riorganizzazione nel progetto di riorganizzazione (reorganizavimo sąlygos) e nei documenti connessi.

IVA: il trasferimento dei beni è una cessione?

Il comma 3 dell’articolo 9 del Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (Legge sull’imposta sul valore aggiunto, PVMĮ 9 str. 3 d.) stabilisce che il trasferimento di beni per l’estinzione di un soggetto passivo IVA mediante riorganizzazione è considerato cessione di beni o prestazione di servizi a titolo oneroso. Ciò si applica quando l’IVA sull’acquisto o sull’importazione di tali beni, o una sua parte, è stata portata in detrazione dalla società che si estingue.

Tale IVA, calcolata nel documento emesso dalla società che si estingue, deve essere trattenuta e versata dal soggetto passivo IVA che acquisisce i beni a seguito della riorganizzazione di un altro soggetto passivo IVA (PVMĮ 96 str. 1 d. 1 p.). Il successore porta in detrazione l’IVA sull’acquisto dei beni acquisiti sulla base della fattura IVA che documenta tale cessione (PVMĮ 64 str. 7 d.).

Il PVMĮ contiene anche una regola generale: quando un’attività o una sua parte è trasferita come complesso a un soggetto passivo che la prosegue, tale trasferimento non è considerato né cessione di beni né prestazione di servizi (PVMĮ 9 str. 1 d.). La regola sul conferimento in natura esclude espressamente questi casi (PVMĮ 9 str. 2 d.), mentre il 9 str. 3 d. non prevede tale eccezione. Per questo, secondo il testo della legge, all’estinzione di un soggetto passivo IVA mediante riorganizzazione si applica il 9 str. 3 d. Non abbiamo trovato giurisprudenza lituana su questa questione.

In caso di scissione parziale la società non si estingue, per cui il 9 str. 3 d. non si applica. Se con la scissione parziale l’attività è trasferita come complesso a un soggetto passivo IVA, al successore spettano gli obblighi di rettifica della detrazione IVA (PVMĮ 68 str. 2 d.). Quando beni la cui IVA sull’acquisto è stata portata in detrazione sono trasferiti a un altro soggetto passivo IVA mediante scissione parziale ai sensi dell’Akcinių bendrovių įstatymas (Legge sulle società per azioni), si considera che il successore abbia portato tale IVA nella propria detrazione, e su di lui grava l’obbligo di rettificare la detrazione IVA (PVMĮ 68 str. 3 d.).

Il PVMĮ 96 str. 1 d. 1 p. trasferisce l’obbligo di trattenere e versare l’IVA solo al successore che è soggetto passivo IVA. Se il successore non è soggetto passivo IVA, questa regola non si applica, e gli obblighi IVA della società che si estingue sono adempiuti dal suo successore nei diritti e negli obblighi (MAĮ 91 str. 1 d.). La persona cancellata dal registro dei soggetti passivi IVA presenta entro 20 giorni dalla cancellazione una dichiarazione IVA speciale (PVMĮ 88 str. 1 d.). Un termine apposito per la riorganizzazione la legge non lo stabilisce.

Il successore risponde di tutte le imposte

L’obbligazione tributaria della persona giuridica riorganizzata deve essere adempiuta dal suo successore nei diritti e negli obblighi (MAĮ 91 str. 1 d.). Al successore passa l’obbligo di pagare tutte le imposte non pagate e le somme connesse, comprese quelle che emergono dopo la riorganizzazione (MAĮ 91 str. 2 d.). Se la società in riorganizzazione ha un’eccedenza d’imposta e non ha arretrati, l’eccedenza è rimborsata o compensata al successore (MAĮ 91 str. 3 d.). Il MAĮ 91 str. 1 ir 3 dalys si applica anche alle società per azioni e alle società per azioni di tipo chiuso oggetto di scissione parziale (MAĮ 91 str. 4 d.).

In caso di riorganizzazione non si applicano i consueti limiti di periodicità delle verifiche fiscali (MAĮ 117 str. 3 d. 1 p.). Per questo, prima della riorganizzazione, conviene mettere in ordine la contabilità e le dichiarazioni di tutte le società partecipanti. Quando la riorganizzazione si considera conclusa e da quando i diritti e gli obblighi passano al successore, lo abbiamo scritto nell’articolo Inizio e fine della riorganizzazione: azionisti e notaio. Abbiamo descritto la procedura di scissione parziale nell’articolo La scissione parziale di una società: termini di legge e che cosa pianificare in anticipo.

La tassazione a livello degli azionisti, ad esempio lo scambio di azioni, è una questione distinta, e in questo articolo non la trattiamo. Ogni riorganizzazione richiede una valutazione fiscale distinta in base ai fatti concreti.

Approfondimenti sulla riorganizzazione

• Riorganizzazione e scissione parziale delle società: pagina del servizio
• Scissione parziale e scambio di azioni: quali imposte gravano sugli azionisti
• Riorganizzazione: che cosa comunicare e quando alla VMI e alla Sodra
• Dopo la fusione per incorporazione: da quando emette le fatture la società che prosegue l’attività

Come iniziare

Ci invii gli ultimi bilanci delle società partecipanti, le informazioni sulle perdite fiscali non utilizzate, se le società sono soggetti passivi IVA e il modo di riorganizzazione previsto. Ci scriva quale attività il successore proseguirà dopo la riorganizzazione.

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Maggiori informazioni su questo servizio: Riorganizzazione e scissione parziale delle società.